St. Gallen – In vielen Fällen von Umstrukturierungstatbeständen von Kapitalgesellschaften ist die Steuerneutralität gewährt, sofern gewisse Bedingungen erfüllt sind. Die Voraussetzungen für die Steuerneutralität bei Umstrukturierungen von Kapitalgesellschaften sind im jeweiligen Steuergesetz und im Kreisschreiben Nr. 5a der Eidgenössischen Steuerverwaltung verankert.
Vorliegend werden die Voraussetzungen für die Steuerneutralität insbesondere bei der Fusion, der Spaltung und der Tochterausgliederung dargestellt. Empfehlenswert sind eine frühzeitige Planung sowie das Einholen eines Steuerrulings vor der Umsetzung.
Fusion
Bei einer Fusion können die unversteuerten stillen Reserven steuerneutral auf die übernehmende Gesellschaft übertragen werden, soweit kumulativ (i) die Steuerpflicht in der Schweiz fortbesteht und (ii) die bisher für die Gewinnsteuer massgeblichen Werte übernommen werden.
Weitere Bedingungen für eine steuerneutrale Übertragung der unversteuerten stillen Reserven bei einem Unternehmenszusammenschluss gibt es nicht.
Spaltung
Nach Artikel 61 Absatz 1 Buchstabe b DBG werden die stillen Reserven einer juristischen Person im Fall einer Spaltung nicht besteuert, soweit kumulativ
- die Steuerpflicht in der Schweiz fortbesteht,
- die bisher für die Gewinnsteuer massgeblichen Werte übernommen werden,
- ein oder mehrere Betriebe oder Teilbetriebe übertragen werden,
- die nach der Spaltung bestehenden juristischen Personen einen Betrieb oder Teilbetrieb weiterführen.
Eine Sperrfrist gibt es keine bei der Spaltung, weshalb oftmals eine Spaltung gemacht wird, um beispielsweise die abspaltende Gesellschaft nach der Spaltung zu veräussern. Sofern die Aktien im Privatvermögen gehalten werden, realisiert der Veräusserer grundsätzlich einen steuerfreien Kapitalgewinn.
Die Hauptthematik bei Spaltungen liegt aus steuerlicher Sicht häufig im sogenannten Betriebserfordernis. Nach geltender Praxis liegt aus steuerlicher Optik ein Betrieb oder Teilbetrieb dann vor, wenn kumulativ (i) das Unternehmen Leistungen auf dem Markt oder an verbundene Unternehmen erbringt; (ii) das Unternehmen über Personal verfügt und (iii) der Personalaufwand in einem sachgerechten Verhältnis zum Ertrag steht.
Alles andere als einfach wird es dann sein, wenn man einzelne Liegenschaften vom eigentlichen Betriebsteil abspalten will, denn oftmals hat man über Jahre die Betriebsliegenschaft und den Betrieb in der gleichen Gesellschaft. Das Halten und Verwalten eigener Immobilien stellt nur dann einen Betrieb dar, wenn (i) ein Marktauftritt vorliegt oder Betriebsliegenschaften an Konzerngesellschaften vermietet werden, (ii) das Unternehmen mindestens eine Person beschäftigt oder für die Verwaltung der Immobilien beauftragt und (iii) die Mieterträge mindestens das 20fache des marktüblichen Personalaufwandes für die Immobilienverwaltung betragen.
Diese Voraussetzungen sind oftmals nicht gegeben, da das 20-Fache des marktüblichen Personalaufwands Mieterträge von rund CHF 2 Mio. ergeben. Was in den wenigsten Fällen gegeben ist.
Folglich ist die Spaltung von einzelnen Immobilien steuerneutral sehr schwierig.
Ausgliederung auf Tochtergesellschaft
Die Übertragung von Vermögenswerten auf eine Tochtergesellschaft ist im Sinne einer Ausnahme steuerneutral, soweit kumulativ
- die Steuerpflicht in der Schweiz fortbesteht,
- die bisher für die Gewinnsteuer massgeblichen Werte übernommen werden,
- es sich bei den übertragenen Vermögenswerten um Betriebe, Teilbetriebe oder Gegenstände des betrieblichen Anlagevermögens handelt,
- es sich bei der übernehmenden Gesellschaft um eine inländische Tochtergesellschaft handelt,
- während der der Ausgliederung nachfolgenden fünf Jahre die übertragenen Vermögenswerte oder die Beteiligung an der übernehmenden Tochtergesellschaft nicht veräussert werden.
Nebst dem Betriebserfordernis ist bei der Tochterausgliederung auch noch die Veräusserungssperrfrist von fünf Jahren zu beachten, damit eine Steuerneutralität gewährt wird.
Zeitlicher Horizont
Eine rückwirkende Umstrukturierung wird steuerlich nur dann anerkannt, wenn die Anmeldung zusammen mit den Gründungsakten innerhalb von sechs Monaten nach dem Stichtag der Übernahmebilanz beim Handelsregisteramt eingetroffen ist und ohne irgendwelche Weiterungen zum Eintrag geführt hat.
Verlustübernahme
Bei Umstrukturierungen können bestehende Verlustvorträge, welche steuerrechtlich noch nicht verrechnet worden sind, übernommen werden, sofern kein Steuerumgehungstatbestand vorliegt. Eine Steuerumgehung liegt insbesondere dann vor, wenn die übertragende Gesellschaft wirtschaftlich liquidiert oder in liquide Form gebracht worden ist.
Fazit
Umstrukturierungen von Kapitalgesellschaften können oftmals steuerneutral durchgeführt werden. Eine frühzeitige Planung und Abklärung vorab ist essenziell, da teilweise Fristen mitzuberücksichtigen sind und Abklärungen Zeit in Anspruch nehmen.
Empfehlenswert ist eine vorgängige Besprechung und Einreichung eines Steuerrulings bei Umstrukturierungen.
Weder bei der Spaltung noch bei der Fusion ist eine Veräusserungssperrfrist zu beachten, jedoch bei der Tochterausgliederung.
Eine wesentliche Voraussetzung für die Steuerneutralität stellt der steuerrechtliche Begriff des Betriebs oder des Teilbetriebs dar. Ein solcher muss insbesondere bei der Spaltung und der Ausgliederung gegeben sein. Einzelne Immobilien stellen in der Regel keinen Betrieb dar. Immobilien vom operativen Betrieb steuerneutral zu trennen, ist oftmals sehr schwierig. (OBT/mc/ps)