OBT: Ausschüttung von Zwischendividenden – Voraussetzungen und Abbildung der Gewinnverwendung

St. Gallen – Das neue Aktienrecht ist seit Beginn dieses Jahres in Kraft. Als Fortsetzung eines vor einem Jahr erschienenen Artikels über die Zulässigkeit der Zwischendividende beschreibt der aktuelle Text, was bei der Erstellung des Zwischenabschlusses beachtet werden muss. Zudem geht er auf die Abbildung und Verbuchung der Gewinnverwendung im Zwischenabschluss und im Jahresabschluss ein.

Seit Inkrafttreten des neuen Aktienrechts am 1. Januar 2023 ist es unter folgenden Voraussetzungen (Art. 675a OR) zulässig, eine Zwischendividende auszuschütten:

• Erstellung eines Zwischenabschlusses (Art. 960f OR) durch den Verwaltungsrat
• Zwischenabschluss ist grundsätzlich prüfpflichtig; gleiche Revisionsart (ordentlich vs. eingeschränkt) wie bei der letzten Jahresrechnung (Empfehlung: ordentliche Prüfung, sofern absehbar, dass Schwellenwerte im Geschäftsjahr überschritten werden)
• Ausnahme der Prüfpflicht
• Sämtliche Aktionäre stimmen zu.
• Forderungen der Gläubiger werden nicht gefährdet.(1)

Von der Prüfpflicht befreit sind Gesellschaften, die auf eine eingeschränkte Revision gemäss Art. 727a Abs. 2 OR verzichten, weil die Voraussetzungen für eine ordentliche Revision nicht gegeben sind, und Gesellschaften, die nicht mehr als zehn Vollzeitstellen im Jahresdurchschnitt ausweisen (Opting-out).

Ver­wal­tungsrat ist in der Pflicht
Der Verwaltungsrat muss die Feststellung für die Ausnahme der Prüfpflicht schriftlich festhalten, und die Revisionsstelle prüft an der Jahresendrevision, ob eine solche Beurteilung im Zeitpunkt des Vorschlages an die Generalversammlung vorhanden war.

Wie sich die ausserordentliche Dividende von der Zwischendividende unterscheidet, haben wir im Fachartikel vom 18. August 2022 detailliert beschrieben. Hierzu sei lediglich erwähnt, dass eine ausserordentliche Dividende aus einem bereits abgeschlossenen Bilanzgewinn ausgeschüttet wird. Die Zwischendividende wird dagegen dem laufenden Zwischenergebnis des laufenden Geschäftsjahres entnommen.

Zwi­schen­ab­schluss – gleiche Kri­te­rien wie beim Jah­res­ab­schluss
Die Revision des Aktienrechts beinhaltet neu eine Bestimmung zum Zwischenabschluss. Dieser ist als solcher zu bezeichnen und vom Vorsitzenden des obersten Leitungs- oder Verwaltungsorgans sowie der innerhalb des Unternehmens für den Zwischenabschluss zuständigen Person zu unterzeichnen.

Der Zwischenabschluss ist nach denselben Bewertungs- und Bilanzierungsgrundsätzen wie ein Jahresabschluss zu erstellen und enthält eine Bilanz, eine Erfolgsrechnung und einen Anhang. Die Vorschriften für grössere Unternehmen und Konzerne bleiben vorbehalten. Es sind alle Geschäftsfälle der Zwischenberichtsperiode zu berücksichtigen, insbesondere:

• Abschlussbuchungen (z.B. nicht realisierte Kursdifferenzen, Bewertungen zum Stichtagswert, Bildung von Delkredere, Wertberichtigungen oder von Rückstellungen, Pro-rata-Abschreibungen, aktive und passive Rechnungsabgrenzungen usw.)(2)
• Saisonabhängige oder zyklisch anfallende Erträge dürfen nicht abgegrenzt werden.

Beispiel: Ein Schokoladenhersteller erzielt typischerweise etwa 80% seiner Umsätze in der Advents- und Weihnachtszeit. Für die Zahlung einer Zwischendividende wird zum 30.6. ein Halbjahresabschluss erstellt (Geschäftsjahr gleich Kalenderjahr). Auch wenn der Umsatz in der zweiten Jahreshälfte mit sehr grosser Wahrscheinlichkeit erreicht wird, ist die (ratenweise) Vorwegnahme des Dezemberumsatzes nicht möglich.

Eine Angabe im Anhang mit Ausführungen zur Saisonalität wird gesetzlich gefordert.

Vereinfachungen und Verkürzungen sind zulässig, sofern die Darstellung des Geschäftsgangs nicht beeinträchtigt wird. Der Gesetzgeber hat nicht präzisiert, was Vereinfachungen und Verkürzungen sind. Diese sind individuell und werden abhängig von der Branche, dem Geschäftsmodell und der vorhandenen Rechnungslegungsprozesse bestimmt. So ist beispielsweise eine ausführliche Inventur nicht erforderlich, sofern entsprechende Daten auch aufgrund vereinfachter Verfahren (z.B. retrograde Methode) (3) vorliegen.

Der Anhang des Zwischenabschlusses sollte mindestens folgende Angaben enthalten:

Zweck für die Erstellung des Zwischenabschlusses (z.B. Ausschüttung einer Zwischendividende)
Bewertungs- und Bilanzierungsgrundsätze (insbesondere Abweichungen der Bilanzierungsmethoden gegenüber dem Vorjahr und Auswirkung des Methodenwechsels auf die Ertragslage der Gesellschaft)
Erläuterungen zu allen wesentlichen Ereignissen der Berichtsperiode und des Vorjahres
Erläuterungen zu periodischen und saisonabhängigen Aufwendungen und Erträgen und zu wesentlichen ausserordentlichen, einmaligen Aufwendungen und Erträgen

Vor­jah­res­zahlen
Die Vergleichsinformationen zur Vorjahresperiode sind im Zwischenabschluss analog zum Jahresabschluss anzugeben (Art. 960f Abs. 1 i.V.m. Art. 958d Abs. 2 OR). Das Gesetz legt nicht fest, für welchen Zeitraum und welchen Stichtag die Vergleichsinformationen im Zwischenabschluss anzugeben sind. Es ist denkbar, die Werte der letzten Jahresrechnung als Vergleichsinformationen anzugeben. Falls bereits im Vorjahr eine Zwischendividende ausgeschüttet worden ist, wäre es zweckmässig, die entsprechenden Vergleichszahlen des Zwischenabschlusses nach Art. 675a OR anzugeben.

Ge­winn­ver­wen­dungs­antrag und Ver­bu­chung
Im Gewinnverwendungsvorschlag werden die Zahlen ab 1.1. dargestellt. Eine bereits vorgenommene Ausschüttung der Zwischendividende und die Reservenzuweisung werden abgezogen. Ein illustratives Beispiel haben wir beigefügt. Die Reservenzuweisung, ab 5% vom Zwischengewinn bis zu 50% vom Eigenkapital, ist ebenfalls zu berücksichtigen.

Zu beachten ist auch, dass die Verrechnungssteuer der Zwischendividende innerhalb von 30 Tagen nach Fälligkeit der Zwischendividende gemeldet und/oder bezahlt wird. Die Zwischendividende wird als Negativposition unter dem Jahresgewinn separat verbucht und in der Jahresrechnung dargestellt.

Fazit
Da der Zwischenabschluss bei der Ausschüttung einer Zwischendividende zwingend zu erstellen ist, ist auf folgende Punkte zu achten:

• Bewertungs- und Bilanzierungsgrundsätze wie beim Jahresabschluss
• Vereinfachungen unter bestimmten Voraussetzungen möglich
• Saisonalitäten entsprechend verbuchen und offenlegen
• Vorjahreszahlen (Jahresabschluss oder letzter Zwischenabschluss)
• Gewinnverwendungsantrag Rollforward ab 1.1.
• Verbuchung als Negativposition nach Jahresgewinn

Gerne unterstützen wir Sie dabei, den Zwischenabschluss zu erstellen, und erklären Ihnen, wie Sie bei der Ausschüttung einer Zwischendividende am besten vorgehen. (OBT/mc/ps)

(1) Die Forderungen der Gläubiger evtl. können insbesondere dann gefährdet sein, wenn wegen der Auszahlung der Dividende die Eigenkapitalquote der Gesellschaft und deren Liquidität nicht mehr in betriebsnotwendiger Höhe bestehen, wobei auch mögliche, wenn auch realistische ausserordentliche Verschlechterungen der Vermögens-, Finanz- oder Ertragslage in die Beurteilung mit einzubeziehen sind. (Quelle: AB 2020 N 984; vgl. dazu auch Ammann/Härtsch (FN. 23), S. 512)
(2) Lüdenbach/Hoffmann/Freiberg, Haufe-IFRS-Kom, § 37 N 23.
(3) Die retrograde Methode wird angewendet, um den Verbrauch von Rohstoffen, Materialien und anderen Gütern zu ermitteln. Ziel ist es zu ermitteln, wie viele Rohstoffe und Materialien verbraucht worden wären, wenn das Unternehmen sich an die Sollverbrauchsmengen gehalten hätte.